На головну   всі книги   до розділу   зміст
1 2 3 4 5 6 7 10 11 13 14 15 17 18 19 20 21 22 25 26 27 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54

Коментарі до розділу II Податок на майно підприємств

Пункт 2.1.

Згідно з Законом Російської Федерації від 13 грудня 1991 р. N 2030-1 "Про податок на майно підприємств" (далі - Закон РФ Про податок на майно) податком на майно підприємств обкладаються основні кошти, нематеріальні активи, запаси і витрати, що знаходяться на балансі платника податків. При цьому необхідно мати на увазі, що назване майно підлягає оподаткуванню на майно підприємств незалежно від рахунків бухгалтерського обліку, на яких воно враховується.

У п.4 Інструкції ГНС РФ від 8 червня 1995 р. N 33 "Про порядок обчислення і сплати до бюджету податку на майно підприємств" (далі - Інструкція N 33) рекомендується визначати податкову базу по податку на майно підприємств виходячи з вартості основних коштів, нематеріальних активів, запасів і витрат, що відображаються в активі балансу на наступних рахунках бухгалтерського обліку згідно з Планом рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності організацій, затвердженого Наказом Мінфіну РФ від 31 жовтня 2000 р. N 94н:

- 01 "Основні кошти" і 03 "Прибуткові вкладення в матеріальні цінності" (за мінусом суми амортизації (зносу));

- 04 "Нематеріальні активи" (за мінусом суми амортизації, що враховується на рахунку 05 "Амортизація нематеріальних активів");

- 08 "Вкладення у внеоборотние активи" (субрахунки 08-3 "Будівництво об'єктів основних коштів", 08-4 "Придбання об'єктів основних коштів", 08-5 "Придбання нематеріальних активів");

- 10 "Матеріали";

- 11 "Тварини на вирощуванні і відгодівлі";

- 15 "Заготовляння і придбання матеріальних цінностей";

- 16 "Відхилення у вартості матеріальних цінностей";

- 20 "Основне виробництво";

- 21 "Напівфабрикати власного виробництва";

- 23 "Допоміжні виробництва";

- 29 "Обслуговуючі виробництва і господарства";

- 41 "Товари";

- 43 "Готова продукція";

- 44 "Витрати на продаж";

- 45 "Товари відвантажені";

- 97 "Витрати майбутніх періодів".

- інакші рахунки активу балансу по обліку інакших запасів і витрат.

Тому, якщо на підприємстві затверджений робочий план рахунків і субрахунків бухгалтерського обліку на 2004 рік, то для цілей числення податку на майно оригінальні особливості бухгалтерського обліку налогооблагаемих запасів і витрат організації доцільно відобразити в Положенні про облікову політику для цілей оподаткування.

При формуванні середньорічної вартості майна для цілей числення податку на майно підприємств потрібно звернути увагу на ряд особливостей, пов'язаних з відображенням в бухгалтерському обліку і бухгалтерській звітності деяких операцій.

Насамперед, це торкається порядку включення в податкову базу витрат організації на капітальні вкладення у внеоборотние активи, що враховуються на рахунку 08 "Вкладення у внеоборотние активи". Зокрема, в пункті 2 Листа МНС РФ від 27 квітня 2001 р. N ВТ-6-04/350 "Про роз'яснення по застосуванню змін і доповнень 5 в Інструкцію ГНС РФ від 8 червня 1995 р. N 33" вказане на наступні особливості.

Інструкцією N 33 встановлено, що не враховуються при численні податкової бази витрати на придбання майна, що не є об'єктом оподаткування, і рахунки 08 "Вкладення, що відображаються в бухгалтерському обліку по наступних субрахунках у внеоборотние активи": "Придбання земельних дільниць", "Придбання об'єктів природокористування", "Витрати, що не збільшує вартість основних коштів", "Переклад молодняка тварин в основне стадо", "Придбання дорослих тварин", "Доставка тварин, отриманих безвідплатно". Відповідно, при численні податкової бази по податку на майно в розрахунок приймається не весь дебетовий залишок по рахунку 08 "Вкладення у внеоборотние активи", відображений в бухгалтерському балансі, а тільки по тих субрахунках, які вказані в Інструкції N 33.

Потрібно додати, що з внесенням доповнень і змін в План рахунків бухгалтерського обліку, затвердженої Наказом Мінфіну РФ від 7 травня 2003 р. N 38н, рахунок 08 "Вкладення у внеоборотние активи" доповнений субрахунком 8 "Виконання науково-дослідних, дослідно-конструкторських і технологічних робіт", а рахунок 04 "Нематеріальні активи" доповнений субрахунком "Витрати на науково-дослідні, дослідно-конструкторські і технологічні роботи". Оскільки в Інструкції N 33 не вказано, що субрахунок 8 рахунку 08 "Вкладення у внеоборотние активи" включається в розрахунок середньорічної вартості майна, то, на нашій думку, невизнані в бухгалтерському обліку науково-дослідні, дослідно-конструкторські і технологічні роботи при численні податку на майно враховуватися не повинні. Однак, ті НИОКР, які по ПБУ 17/02 "Облік витрат на науково-дослідні, дослідно-конструкторські і технологічні роботи" (утв. Наказом Мінфіну РФ від 19 листопада 2002 р. N 115н) признаються в бухгалтерському обліку або як нематеріальні активи (права на які зареєстровані), або як результати, що використовуються у виробництві НИОКР (що не приводять до утворення нематеріального активу) і, відповідно, рахунки, що враховуються на окремих субрахунках 04 "Нематеріальні активи", повинні включатися в розрахунок податку на майно.

Крім того, в пункті 2 Листа МНС РФ від 27 квітня 2001 р. NВТ-6-04/350 "Про роз'яснення по застосуванню змін і доповнень 5 в Інструкцію ГНС РФ від 8 червня 1995 р. N 33" звертається увага, що витрати організації по зведенню будівель і споруд, монтажу обладнання, вартість переданого в монтаж обладнання і інші витрати, передбачена кошторисами, кошторисно-фінансовими розрахунками і титульними списками на капітальне будівництво, включаються в розрахунок середньорічної вартості майна організації за станом на 1 число місяця кварталу, наступного за витіканням терміну будівництва (монтажу), встановленого договором підряду відповідно до проектно-кошторисної документації (проектом організації будівництва).

Таким чином, витрати організації на будівництво (монтаж обладнання) враховуються для цілей оподаткування після закінчення нормативного терміну будівництва (монтажу обладнання), визначуваного на основі будівельних правил і нормативів, проектно-кошторисної документації і термінів на будівництво (монтаж обладнання), встановлених відповідними договорами підряду. У аналогічному порядку підлягають включенню в податкову базу витрати на будівництво об'єкта (монтаж обладнання), вироблюване власними силами (господарським способом). При цьому нормативний термін будівництва (монтажу обладнання) визначається у вказаному порядку на основі будівельних нормативів, проектно-кошторисної документації і встановленого відповідно до неї графіка робіт.

Якщо нормативний термін проведення будівництва, робіт по монтажу, встановлений договором, не закінчився, капітальні витрати не підлягають включенню в податкову базу по податку на майно підприємств. Потрібно мати на увазі, що термін будівництва (монтажу обладнання) може продовжуватися у встановленому порядку. У зв'язку з даною умовою рекомендуємо погодити терміни продовження будівництва і відобразити дану обставину в договорі. У цьому випадку капітальні вкладення (витрати) підлягають включенню в податкову базу по закінченні встановленого договором підряду на будівництво (монтаж обладнання) уточненого терміну будівництва.

Якщо об'єкти не завершені будівництвом і законсервовані за рішеннями федеральних органів державної влади, виконавчих органів влади суб'єктів Російської Федерації, органів місцевого самоврядування, то їх вартість (витрати на будівництво) не включається в податкову базу по податку на майно підприємств відповідно до пункту "ж" статті 4 Закону РФ Про податок на майно.

При придбанні об'єктів нерухомості до перекладу їх до складу основних коштів витрати організацій, що враховуються в складі капітальних вкладень, підлягають оподаткуванню на майно підприємств в загальновстановленому порядку.

Крім того, підлягають оподаткуванню витрати організацій, що враховуються в складі капітальних вкладень на рахунку 08 "Вкладення у внеоборотние активи" на придбання об'єктів нерухомості, до перекладу їх до складу основних коштів в наступних випадках:

- якщо нормативний термін будівництва закінчився, але будівництво об'єкта не завершене;

- якщо будівництво завершене в термін, але об'єкт не прийнятий в експлуатацію у встановленому порядку;

- якщо будівництво завершене і об'єкт переданий замовнику по акту приймання в експлуатацію в термін, але права власника на об'єкт нерухомості не зареєстровані у встановленому порядку;

- якщо об'єкт за договором купівлі-продажу переданий на баланс покупцю, але права власника на об'єкт не зареєстровані у встановленому порядку,

і інакших аналогічних випадках.

Якщо об'єкти, не закінчені будівництвом в термін (не прийняті в експлуатацію і (або) права власника на які не зареєстровані у встановленому порядку), відносяться до льготируемому майна згідно з Законом Російської Федерації "Про податок на майно підприємств", наприклад магістральних трубопроводи, об'єкти житлово-комунальної і соціально-культурної сфери, то витрати, що враховуються в бухгалтерському обліку замовника (покупця) на рахунку 08 " Вкладення у внеоборотние активи " по вказаних об'єктах, також не включаються в податкову базу по податку на майно підприємств.

Потрібно відмітити, що введені в дію з 1 січня 2003 року "Методичні вказівки по бухгалтерському обліку спеціального інструмента, спеціальних пристосувань, спеціального обладнання і спеціального одягу" (утв. Наказом Мінфіну РФ від 26 грудня 2002 р. N 135н) внесли істотні коректування відносно формування балансової вартості спеціального інструмента, спеціальних пристосувань, спеціального обладнання і спеціального одягу на рахунку 10 "Матеріали". З внесенням доповнень і змін в План рахунків бухгалтерського обліку, затвердженої Наказом Мінфіну РФ від 7 травня 2003 р. N 38н, рахунок 10 "Матеріали" доповнений субрахунками 10 "Спеціальне оснащення і спеціальний одяг на складі" і 11 "Спеціальне оснащення і спеціальний одяг в експлуатації". При застосуванні норм, встановлених вказаними Методичними вказівками і що передбачають фактично амортизацію майна, що розглядається протягом терміну корисного використання, на субрахунку 11 рахунку 10 "Матеріали" повинна формуватися залишкова вартість спецоснастки і спецодяги. До 1 січня 2003 року при передачі в експлуатацію такого майна його первинна вартість повністю списувалася з кредиту рахунку 10 "Матеріали" і на розрахунок середньорічної вартості майна впливу не надавала.

Крім того, для цілей визначення податкової бази по податку на майно нормативно не встановлено, чи підлягають виключенню суми резервів, що формуються організацією на рахунку 14 "Резерви під зниження вартості матеріальних цінностей".

Згідно з Інструкцією по застосуванню плану рахунків бухгалтерського обліку рахунок 14 "Резерви під зниження вартості матеріальних цінностей" призначений для узагальнення інформації про резерви під відхилення вартості сировини, матеріалів, палива і т. п. цінностей, що визначилася на рахунках бухгалтерського обліку, від ринкової вартості (резерви під зниження вартості матеріальних цінностей). Цей рахунок застосовується також для узагальнення інформації про резерви під зниження вартості інших коштів в обороті: незавершеного виробництва, готової продукції, товарів і т. п.

Утворення резерву під зниження вартості матеріальних цінностей відбивається в обліку по кредиту рахунку 14 "Резерви під зниження вартості матеріальних цінностей" і дебету рахунку 91 "Інші доходи і витрати". У наступному звітному періоді по мірі списання матеріальних цінностей, по яких освічений резерв, зарезервована сума відновлюється: в обліку робиться запис по дебету рахунку 14 "Резерви під зниження вартості матеріальних цінностей" і кредиту рахунку 91 "Інші доходи і витрати". Аналогічний запис робиться при підвищенні ринкової вартості матеріальних цінностей, по яких раніше були створені відповідні резерви. Аналітичний облік по рахунку 14 "Резерви під зниження вартості матеріальних цінностей" ведеться по кожному резерву.

Як вже згадувалося, податкова база по податку на майно підприємств підлягає визначенню виходячи з вартості основних коштів, нематеріальних активів, запасів і витрат, що відображаються в активі балансу. Згідно п.35 ПБУ 4/99 "Бухгалтерська звітність організації" (утв. Наказом Мінфіну РФ від 6 липня 1999 р. N 43н) бухгалтерський баланс повинен включати числові показники в нетто-оцінці, т. е. за вирахуванням регулюючих величин, які повинні розкриватися в поясненнях до бухгалтерського балансу. При цьому згідно п. п.58-62 Положення по ведінню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в РФ (утв. Наказом Мінфіну РФ від 29 липня 1998 р. N 34н) сировина, матеріали, запчастини, готова продукція, товари відбиваються в бухгалтерському балансі по їх фактичній собівартості. При цьому цінності, на які ціна протягом звітного року знизилася або які морально застаріли або частково втратили свою первинну якість, відбиваються в бухгалтерському балансі на кінець звітного року по ціні можливої реалізації, якщо вона нижче первинної вартості заготовляння (придбання), з віднесенням різниці в цінах на фінансові результати комерційної організації.

Таким чином, на наш погляд, при розрахунку середньорічної вартості майна потрібно враховувати залишки по рахунках обліку запасів і витрат організації за мінусом створених на кінець звітного періоду резервів під зниження вартості матеріальних ресурсів. При цьому створення даних резервів повинне бути передбачене обліковою політикою організації для цілей бухгалтерського обліку. Крім того, розмір резервів, що створюються повинен бути документально обгрунтований.

Пункт 2.2.

У відповідності з п.13 Інструкції N 33 підприємства, до складу яких входять територіально відособлені підрозділи, що не мають окремого балансу і розрахункового (поточного) рахунку, зараховують податок на майно підприємств в доходи бюджетів суб'єктів Російської Федерації і місцевих бюджетів по місцю знаходження вказаних підрозділів. Сума податку визначається як твір податкової ставки, діючої на території суб'єкта Російської Федерації, на якій розташовані ці підрозділи, на вартість основних коштів, матеріалів, малоцінних і бистроизнашивающихся предметів і товарів цих підрозділів. При цьому сплаті до бюджету по місцю знаходження головного підприємства підлягає різниця між сумою податку на майно, обчисленою головним підприємством загалом по підприємству, і сумами податку, сплаченим головним підприємством до бюджетів по місцю знаходження територіально відособлених підрозділів, що не мають окремого балансу і розрахункового (поточного) рахунку.

У зв'язку з викладеним, для цілей численні податкової бази по податку на майно необхідно враховувати відособлено вказане майно. Згідно п.11 Листи МНС РФ від 27 квітня 2001 р. N ВТ-6-04/350 "Про роз'яснення по застосуванню змін і доповнень 5 в Інструкцію ГНС РФ від 8 червня 1995 р. N 33" приймаються до уваги основні кошти, матеріали і товари, що фактично знаходяться по місцю знаходження цих відособлених підрозділів.

Крім того, потрібно також мати на увазі, що статтею 11 Податкового кодексу РФ встановлено, що під відособленим підрозділом організації розуміється будь-яке територіально відособлений від неї підрозділ, по місцю знаходження якого обладнані стаціонарні робочі місця. Визнання відособленого підрозділу організації таким проводиться незалежно від того, відображено або не відображено його створення в засновницьких або інакших організаційно-розпорядливих документах організації, і від повноважень, якими наділяється вказаний підрозділ. При цьому робоче місце вважається стаціонарним, якщо воно створюється на термін більше за один місяць.

У відповідності зі статтею 1 Федерального закону від 17 липня 1999 р. N 181-ФЗ "Про основи охорони труда в Російській Федерації" робочим місцем признається місце, в якому працівник повинен знаходитися або в яке йому необхідно прибути в зв'язку з його роботою і яке прямо або непрямо знаходиться під контролем роботодавця.

Таким чином, з метою оподаткування визнання підрозділу організації залежить від терміну, протягом якого робоче місце по місцю знаходження підрозділу організації служить таким і не залежить від періодичності відвідування працівником вказаного робочого місця і від часу перебування на ньому працівника. При цьому відособлений підрозділ вважається створеним у тієї організації, під контролем якої знаходиться робоче місце, т. е. працівник якої (з якою фізична особа складається в трудових відносинах, цивільно-правових відносинах, предметом яких є виконання робіт, надання послуг) повинен знаходитися (прибути) на даному робочому місці.

Якщо організація має в своєму складі структурні підрозділи, що відповідають ознакам територіально відособленого підрозділу, певним пунктом 2 статті 11 частини першої Податкового кодексу РФ (т. е. підрозділ зі стаціонарними робочими місцями, функціонуючими більш 1 місяці, що знаходяться під контролем роботодавця), те податок на майно підприємств з вартості майна цих відособлених підрозділів підлягає сплаті до бюджету у відповідності зі статтею 7 Закону РФ Про податок на майно по місцю знаходження вказаних підрозділів.

Наприклад, свердловини і бурові установки, що обслуговуються вахтовим методом, склади, будівельні майданчики, відділення, обмінні пункти валют і інші об'єкти нерухомості, на яких обладнані стаціонарні робочі місця (одне робоче місце) на термін більше за один місяць, що знаходяться під контролем роботодавця, признаються відособленими підрозділами організації.

Пункт 2.3.

У відповідності з п.13 Інструкції N 33 підприємства, до складу яких входять територіально відособлені підрозділи, як що мають, так і що не мають окремого балансу і розрахункового (поточного) рахунку, зараховують податок на майно підприємств в доходи бюджетів суб'єктів Російської Федерації і місцевих бюджетів по місцю знаходження вказаних підрозділів в сумі, визначуваній як твір податкової ставки, діючої на території суб'єкта Російської Федерації, на якій розташовані ці підрозділи, на вартість тільки основних коштів, матеріалів, малоцінних і бистроизнашивающихся предметів і товарів цих підрозділів.

Згідно п.13 Листи МНС РФ від 27 квітня 2001 р. N ВТ-6-04/350 "Про роз'яснення по застосуванню змін і доповнень N 5 в Інструкцію ГНС РФ від 8 червня 1995 р. N 33" по організаціях, що перейшли на новий План рахунків, при визначенні податкової бази по філіали і інакших відособлених підрозділах рекомендується розглядати наступні рахунки активу балансу нового Плану рахунків:

- 01 "Основні кошти", 03 "Прибуткові вкладення в матеріальні цінності" (за мінусом суми амортизації);

- 10 "Матеріали";

- 43 "Готова продукція";

- 41 "Товари";

- 45 "Товари відвантажені".

Оскільки облікова політика організації для цілей бухгалтерського обліку обов'язкова до застосування і всіма відособленими підрозділами підприємства, то у випадку, якщо для обліку товарно-матеріальних цінностей використовуються рахунки 16 "Відхилення у вартості матеріальних цінностей" і 15 "Заготовляння і придбання матеріальних цінностей", то, на нашій думку, вони також враховуватися при розрахунку податкової бази по підрозділах організації.

Питання про включення в розрахунок рахунку 14 "Резерви під зниження вартості матеріальних цінностей" освітлений в коментарях до пункту 2.1. справжнього Положення.

Оскільки показники окремих балансів відособлених підрозділів (у разі прийняття рішення про їх виділення на окремі баланси по обліковій політиці організації для цілей бухгалтерського обліку) повинні бути включені в консолідований баланс головної організації, то потрібно враховувати, що залишки по рахунках бухгалтерського обліку, не вказані в даному пункті Положення про облікову політику організації для цілей оподаткування (наприклад, залишки незавершеного виробництва, нематеріальні активи, капітальні вкладення), підлягають оподаткуванню на майно при розрахунку середньорічної вартості майна головного підприємства. Відповідно податок на майно у вигляді вказаних запасів підлягає сплаті також по місцю знаходження головного підприємства.

Методику ведіння роздільного обліку вказаного майна доцільно оформити у вигляді додатку до Положення про облікову політику для цілей оподаткування.

Пункт 2.4.

Згідно з п.6 Інструкцією N 33 з метою правильного застосування пільг підприємства зобов'язані забезпечити роздільний облік майна, не належного оподаткуванню.

Зокрема, для цілей оподаткування вартість майна підприємства меншає на балансову вартість (за вирахуванням суми зносу по відповідних об'єктах):

- об'єктів житлово-комунальної і соціально-культурної сфери, повністю або частково платників податків, що знаходяться на балансі.

- об'єктів, що використовуються виключно для охорони природи, пожежної безпеки або цивільної оборони;

- майна, що використовується для виробництва, переробки і зберігання сільськогосподарської продукції, вирощування, лову і переробки риби.

- криголамів, судів з ядерними енергетичними установками і судів атомно-технологічного обслуговування; магістральних трубопроводів, залізничних шляхів повідомлення, в тому числі під'їзних шляхів, належних залізниці, автомобільних доріг загального користування, ліній зв'язку і енергопередачи, а також споруд, призначених для підтримки в експлуатаційному стані вказаних об'єктів;

- землі;

- мобілізаційного резерву і мобілізаційних потужностей.

При формуванні облікової політики підприємства необхідно врахувати роз'яснення, приведені в Листі МНС РФ від 11 березня 2001 р. N ВТ-6-04/197@ "Методичні рекомендації для використання в практичній роботі при здійсненні контролю за правомірністю використання платниками податків пільг по податку на майно підприємств".

У даному документі, наприклад, роз'яснені умови надання пільги по податку на майно підприємств по об'єктах житлово-комунальної і соціально-культурної сфери:

Згідно з пунктом "а" статті 5 Закону РФ Про податок на майно вартість майна організації, обчислена для цілей оподаткування, меншає на балансову (нормативну) вартість об'єктів житлово-комунальної і соціально-культурної сфери, повністю або що частково знаходяться на балансі платника податків. При цьому згідно з Класифікатором галузей народного господарства N 1-75-018, до об'єктів житлово-комунальної сфери відносяться: житловий фонд; готелі (без туристичних); вдома і гуртожитки для приезжих; комунальне господарство - об'єкти зовнішнього благоустрою, вулично-дорожня мережа; штучні споруди; об'єкти інженерного захисту міста; зелені насадження загального користування; вуличне освітлення; споруди санітарного прибирання міст; будівлі і підсобні споруди дорожньо-мостового, зеленого господарства і інженерного захисту міст; споруди і обладнання пляжів і переправ; елементи найпростішого водопостачання; об'єкти комунального і побутового водопостачання: очисні споруди водопроводу і каналізації з всім обладнанням, механізмами, арматурою і ємностями, всі види водозаборних споруд, артезіанські свердловини, мережі водопроводу і каналізації з спорудами на них, насосні і воздуходувние станції, водонапорние вежі; об'єкти газо-, тепло- і електропостачання населення і для комунально-побутових потреб; районні і інші теплові мережі; районні і інші котельні; дільниці, цехи, бази, майстерні, гаражі, спеціальні машини і механізми, складські приміщення, призначені для технічного обслуговування і ремонту об'єктів житлово-комунального господарства.

Організації незалежно від організаційно-правової форми, видів діяльності і відомчої підлеглості має право виключати з податкової бази по податку на майно підприємств такі об'єкти, що знаходяться у них на балансі, як санаторій, будинок відпочинку, оздоровчий табір для дітей, майно медсанчасти, клубу, готелю, бібліотеки, спортивного залу, бані і інших аналогічних об'єктів. Потрібно мати на увазі, що з жовтня 1997 р. вартість квартир, придбаних організаціями в об'єктах житлового фонду, не підлягає оподаткуванню податком на майно підприємств (зміна N 3 Інструкції N 33).

Під балансовою вартістю об'єкта потрібно розуміти вартість його майна по статтях активу балансу, що відображають об'єкт оподаткування, т. е. основні кошти, нематеріальні активи, запаси, витрати. Наприклад, якщо організація здійснює діяльність в сфері комунального господарства по забезпеченню організацій міста тепловою енергією, електроенергією, газом і водою, питною водою, то вартість вищеперелічених об'єктів підлягає виключенню з податкової бази по податку на майно підприємств в частині надання послуг населенню і комунально-побутових потреб при умові ведіння роздільного обліку льготируемого майна.

У організації, що робить готельні послуги, з податкової бази можуть виключатися житлові приміщення (окремі будівлі, призначені для мешкання, готельні номери (в т. ч. майно, що знаходиться в цих номерах), майно бібліотек, медичного кабінету (в т. ч. медичне обладнання і інструменти), комунікації і обладнання комунального господарства.

У аналогічному порядку надається пільга по податку на майно підприємств санаторно-курортним організаціям, що є юридичними особами. При цьому адміністративні будівлі, автотранспорт, комп'ютери, столові (за винятком майна столових для лікувального живлення), ресторани і інші об'єкти, не призначені для безпосереднього обслуговування клієнтів готелю, підлягають оподаткуванню майном в загальновстановленому порядку.

З метою правильного застосування пільг підприємства зобов'язані забезпечити роздільний бухгалтерський облік вказаного в справжньому пункті майна.

Для організації роздільного обліку льготируемих об'єктів платники податків повинні вести інвентарний список льготируемих об'єктів (або окремих їх частин) або інший відповідний документ, вмісний відомості про номер і дату інвентарної картки, інвентарний номер об'єкта, повне найменування об'єкта, його залишкової відбудовної вартості, а також зведення про вибуття (переміщенні) об'єкта, вартість яких повинна бути відображена в розрахунку середньорічної вартості майна по рядку 02000 (Додаток N 2 Інструкції N 33).

При відсутності роздільного обліку для цілей оподаткування податком на майно підприємств вказаних об'єктів або нецільовому їх використанні вартість цих об'єктів підлягає оподаткуванню в загальновстановленому порядку. Методику ведіння роздільного обліку вказаного майна доцільно оформити у вигляді окремого додатку до Положення про облікову політику для цілей оподаткування.

Пункт 2.5.

Згідно з п.10.2 Інструкцією N 33 з організацій, визнаних платниками податків єдиного податку на ставлений дохід для певних видів діяльності, податок на майно підприємств не стягується в частині що повністю використовується в підприємницькій діяльності, здійснюваній на основі свідчення про сплату єдиного податку на ставлений дохід для певних видів діяльності, майна територіально відособленого підрозділу або підрозділу по місцю знаходження організації.

Організації ведуть окремий облік майна, що використовується в підприємницькій діяльності, здійснюваній на основі свідчення про сплату єдиного податку на ставлений дохід для певних видів діяльності.

Майно, що не використовується платником податків в підприємницькій діяльності, здійснюваній на основі свідчення про сплату єдиного податку на ставлений дохід для певних видів діяльності, підлягає оподаткуванню податком на майно підприємств в загальновстановленому порядку. У випадку якщо платник податків використовує майно в підприємницькій діяльності, здійснюваній на основі свідчення про сплату єдиного податку на ставлений дохід для певних видів діяльності, і інакшої діяльності, то вказане майно підлягає оподаткуванню податком на майно підприємств в частині, пропорційній сумі виручки від реалізації товарів (робіт, послуг), отриманої в процесі інакшої діяльності, в загальній сумі виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) організації.

При припиненні діяльності, здійснюваної на основі свідчення про сплату єдиного податку на ставлений дохід для певних видів діяльності, до закінчення відповідного кварталу платники податків включають в розрахунок середньорічної вартості майна за звітний період вартість майна, використаного у вказаній діяльності, в частині, пропорційній кількості повних місяців після припинення здійснення вказаної діяльності в загальній кількості місяців кварталу.

Методику ведіння роздільного обліку вказаного майна доцільно оформити у вигляді окремого додатку до Положення про облікову політику для цілей оподаткування.

Потрібно відмітити, що з 1 січня 2003 року набрала чинності розділ 26.3 "Система оподаткування у вигляді єдиного податку на ставлений дохід для окремих видів діяльності" Податкового кодексу РФ. З 1 січня 2003 року вказана система оподаткування у вигляді єдиного податку на ставлений дохід для окремих видів діяльності повинна бути введена в дію законами суб'єктів РФ (п.1 ст. 346.26 розділу 26.3 Податкового кодексу РФ).

Пункт 2.6.

Розпорядженням Уряду РФ від 23 квітня 2003 року N 504-р на розгляд Державною Думою був внесений законопроект, доповнюючий частину другу Податкового кодексу РФ розділом 30 "Податок на майно організацій" і скасовуючий з 1 січня 2004 року Закон Російської Федерації від 13 грудня 1991 р. N 2030-1 "Про податок на майно підприємств". До літніх канікул народні засідателі встигли прийняти даний законопроект у двох читанні. Відповідно, існує достатня імовірність, що законотворческий процес до 1 січня 2004 року буде завершений і податок на майно в 2004 році організаціям доведеться розраховувати за новими правилами.

Враховуючи цю можливість, нами підготовлені пункти Положення про облікову політику підприємства в частині числення податку на майно на вимоги, викладені в проекті розділу 30 Податкового кодексу РФ "Податок на майно організацій".

Зокрема, даним документом передбачається, що об'єктом оподаткування признаються об'єкти рухомого і нерухомого майна, що відносяться до основних коштів (включаючи об'єкти, передані у тимчасове володіння, користування, розпорядження або довірче управління, а також внесені в спільну діяльність з метою отримання доходу відповідно до укладених цивільно-правових договорів). Крім того, встановлюється, що об'єкти нерухомого майна, права на які підлягають державній реєстрації відповідно до законодавства Російської Федерації, признаються об'єктом оподаткування з місяця, наступного за місяцем подачі документів на реєстрацію вказаних прав.

Таким чином, в порівнянні з діючим в 2003 році порядком визначення податкової бази по податку на майно передбачається певне звуження об'єктів оподаткування за рахунок таких статей балансу, як готова продукція, сировина і матеріали, товари і деякі інші, як пояснюється в урядовій записці- з метою стимулювання розвитку виробництва і підготовки до введення податку на нерухомість. Колишнім залишається лише те, що залишкова вартість оподатковуваного податком майна визначається за правилами бухгалтерського обліку.

Інакшими словами, при формуванні облікової політики відносно податку на майно необхідно забезпечити в бухгалтерському обліку можливість виділення на відповідних балансових рахунках майна, що підпадає під оподаткування.

Враховуючи, що під оподаткування повинні будуть попадати в тому числі і належні підприємству об'єкти, які можуть не рахуватися в балансі підприємства по рахунках 01 "Основні кошти" або 08 "Вкладення у внеоборотние активи" по причині їх фактичній передачі і обліку на балансі інакших організацій (лізинг, спільна діяльність, довірче управління, т. п.), те інформацію по таких об'єктах потрібно виділяти або на забалансовому обліку, або в аналітичному обліку з співвіднесенням до тих рахунків, на яких рахуються такі вкладення.

Пункт 2.7.

По нормах, викладених в проекті розділу 30 Податкового кодексу РФ "Податок на майно організацій" (проект п.1 ст. 376 НК РФ і ст. 382 НК РФ), податкова база і сума податку на майно повинна визначатися окремо:

1) відносно майна, належного оподаткуванню по місцю знаходження організації (постановки на податковий облік в податкових органах постійного представництва іноземної організації),

2) відносно майна, належного оподаткуванню по місцю знаходження кожного відособленого підрозділу організації, що має окремий баланс,

3) відносно кожного об'єкта нерухомого майна, належного оподаткуванню по місцю його знаходження (згідно з проектом ст. 385 НК РФ організація, що має на балансі об'єкти нерухомого майна, що мають місце знаходження поза місцем знаходження організації або її відособленого підрозділу, що має окремий баланс, сплачує податок і авансові платежі по податку до бюджету по місцю знаходження кожного з вказаних об'єктів нерухомого майна в сумі, визначуваній як твір податкової ставки, діючої на території відповідного суб'єкта Російської Федерації, на якій розташовані ці об'єкти нерухомого майна, і податкової бази (середньорічної вартості), визначеної за податковий (звітний) період відносно кожного об'єкта нерухомого майна),

4) а також відносно майна, оподатковуваного по різних податкових ставках.

Крім того, згідно з проектом ст. 386 НК РФ передбачені особливості відносно майна, що має місце знаходження в територіальному морі Російській Федерації, на континентальному шельфі Російській Федерації, у винятковій економічній зоні Російській Федерації і (або) за межами території Російській Федерації (для російських організацій). По таких об'єктах податкова декларація по податку і податкові розрахунки по авансових платежах по податку представляються до податкового органу по місцю знаходження російської організації (постановки на податковий облік в податкових органах постійного представництва іноземної організації) незалежно від вищевикладених загальних норм. Відповідно, вартість такого майна повинна приплюсовиваться при розрахунку податкової бази до вартості об'єктів, місце фактичного знаходження яких співпадає з місцем знаходження головної організації (хоч насправді таке майно більш підпадає під визначення "об'єктів, що фактично знаходяться поза місцем знаходження організації або відособлених підрозділів, виділеної на окремий баланс").

Відносно об'єктів, внесених платником податків за договором простого товариства (договору про спільну діяльність), а також вартості інакшого майна, що становить спільне майно товаришів, проектом ст. 377 НК РФ також передбачені особливості. Зокрема, при визначенні середньорічної вартості майна вартість внесеного платником податків-учасником договору простого товариства (договору про спільну діяльність) майна, а також вартість інакшого майна, що становить спільне майно товаришів, враховується пропорціонально доле майно вказаного платника податків в спільному майні товаришів. У тому випадку, якщо за умовами договору простого товариства (договору про спільну діяльність) частка учасників не визначена, то вартість вказаного майна враховується в рівних частках. Обличчя, ведуче облік спільного майна товаришів, зобов'язане для цілей оподаткування повідомляти щомісяця, не пізніше 20-го числа, кожному платнику податків - учаснику договору простого товариства (договору про спільну діяльність) вартість майна на перше число відповідного місяця, що становить спільне майно товаришів, і частку кожного учасника в спільному майні товаришів. При цьому особа, ведуча облік спільного майна товаришів, повідомляє відомості, необхідні для визначення податкової бази. Враховуючи, що в бухгалтерському балансі організації-учасника договору про спільну діяльність спільне майно товаришів (в тому числі внесене в спільну діяльність) на балансових рахунках обліку внеоборотних активів (01 "Основні кошти" і т. п.) не відбивається, то для цілей числення податкової бази по податку на майно необхідно організувати відповідний облік і своєчасне отримання необхідної для розрахунку інформації.

Дві наступні особливості числення податкової бази по податку на майно визначені в проекті ст. 378 НК РФ. Майно, передане в довірче управління (за винятком майна, що знаходиться в державній або муніципальній власності, майна, що становить пайовий інвестиційний фонд), а також майно, придбане в рамках довірчого управління, підлягає оподаткуванню у засновника довірчого управління. Відповідно, для вірного розрахунку податкової бази засновнику довірчого управління необхідно забезпечити відповідний облік і своєчасне отримання необхідної для розрахунку інформації.

А ось майно, що знаходиться в державній або муніципальній власності, передане в довірче управління органом державної влади або органом місцевого самоврядування, підлягає оподаткуванню у довірчого керівника. Враховуючи, що в бухгалтерському балансі організації - довірчого керівника майно, отримане в довірче управління, на балансових рахунках обліку внеоборотних активів (01 "Основні кошти" і т. п.) може не відбиватися, то для цілей числення податкової бази по податку на майно необхідно організувати відповідний облік. Аналогічна норма передбачається і відносно майна, що становить пайовий інвестиційний фонд і належного оподаткуванню у керуючої компанії.

Крім викладеного, в проекті розділу 30 НК РФ передбачаються певні податкові пільги (проекти п.5 ст. 374 НК РФ і ст. 381 НК РФ). Як і раніше, льготируемое майно підлягає відособленому податковому обліку. Потрібно відмітити, що звільнення від оподаткування об'єктів житлового фонду і інженерної інфраструктури житлово-комунального комплексу, зміст яких повністю або частково фінансується за рахунок коштів місцевих бюджетів, і об'єктів соціально-культурної сфери, що використовуються для потреб культури і мистецтва, утворення, фізичної культури і спорту, охорони здоров'я і соціального забезпечення на федеральному рівні буде мати тимчасовий характер і застосовуватися протягом 2004-2005 років.

І, нарешті, згідно з проектом ст. 380 НК РФ податкові ставки встановлюються законами суб'єктів Російської Федерації і не можуть перевищувати 2,6 відсотки. Але при цьому допускається встановлення диференційованих податкових ставок в залежності від категорій майна, належного оподаткуванню.

На закінчення хотілося б відмітити, що в порівнянні з порядком розрахунку податкової бази по податку на майно, встановленому Законом РФ від 13 грудня 1991 р. N 2030-1 "Про податок на майно", угруповання об'єктів рухомого і нерухомого майна, належних роздільному обліку, зазнало деяких змін. Не виключено, що ці вимоги зажадають від підприємств уточнення або зміни існуючих методик визначення даних для розрахунку податкової бази по податку на майно.

Пункт 2.8.

По нормах, викладених в проекті ст. 382 розділу 30 Податкового кодексу РФ "Податок на майно організацій" законодавчий (представницький) орган суб'єкта Російської Федерації при встановленні податку має право передбачити для окремих категорій платників податків право не обчислювати і не сплачувати авансові платежі по податку протягом податкового періоду.