На головну   всі книги   до розділу   зміст
1 2 3 4 5 8 9 10 11 13 14 16 17 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 34 35 36 37 38 39 40 41 43 44 45 48 50 51 53 55 56 57 58 59 60 61 62 63 65 66 67 70 71 72 73 74 75 79 80 81 84 85 86 90 92 95 97 98 99 100 104 106 108 111 112 113 115 116

3.2.10. Особливості обліку окремих видів доходів і витрат

У цьому розділі розказується про те, на що бухгалтеру сільськогосподарської організації необхідно звернути особливу увагу. Це особливості оподаткування прибутку від виробництва і реалізації продуктів переробки власної сільськогосподарської продукції, визначення витрат при реалізації майна, визначення суми витрат на виробництво і реалізацію, порядок оцінки незавершеного виробництва, залишків готової продукції, товарів відвантажених. Окремо ми розглянемо особливості розрахунку податкової бази по діяльності, пов'язаній з використанням обслуговуючих виробництв і господарств, а також по операціях з цінними паперами.

Особливості оподаткування прибули від виробництва і реалізації

продуктів переробки власної сільськогосподарської продукції

Сільськогосподарські підприємства часто направляють свою продукцію в подальшу переробку. При цьому можливі різні варіанти:

- переробка відбувається силами самого підприємства (в цьому випадку потрібно розрізнювати первинну і подальшу переробку);

- сільськогосподарська продукція може бути здана сторонній організації на переробку на давальницьких початках.

Розглянемо ситуацію, коли сільськогосподарське підприємство саме переробляє свою продукцію. При цьому прибуток від реалізації продуктів первинної переробки сельхозсирья не підлягає оподаткуванню. Наприклад, коли з пшениці роблять муку, то прибуток від її реалізації не буде врахований при визначенні налогооблагаемой бази. Але якщо з цієї муки надалі спечуть хліб, то відносно прибутку від продажу хліба пільговий порядок оподаткування вже не може бути застосований.

Однак бухгалтеру потрібно пам'ятати, що прибуток, отриманий від реалізації подібної продукції (надалі - промислової продукції), при численні налогооблагаемой бази підлягає зменшенню на суму розрахункового прибутку, визначуваного виходячи з питомої ваги витрат на виробництво і переробку сільськогосподарської сировини в загальних витратах промислової продукції. Тобто, треба визначити, яка частка прибутку була отримана завдяки участі як сировина власної сільськогосподарської продукції і продукти її первинної переробки.

Приклад 3.2.9

ЗАТ "Урожай" з 5 ц пшениці зробило 4 ц муки. Собівартість 1 ц зерна рівна 500 крб. Витрати млина становили 2500 крб. Потім з 3 ц муки спекли 1200 буханців хліба. Сума витрат, пов'язаних з їх виробництвом (крім вартості муки), становила 12 000 крб. У звітному періоді весь хліб був реалізований, виручка становила 20 000 крб. (без ПДВ). Розрахуємо податок на прибуток, який ЗАТ "Урожай" повинно сплатити до бюджету.

Визначимо собівартість одного центнера муки:

(5 ц х 500 крб. + 2500 крб.): 4 ц = 1250 крб.

Значить, собівартість 3 ц муки, використаних у виробництві хліба, становила 3750 крб. (1250 крб. х 3 ц).

Тепер розрахуємо суму витрат на випічку хліба:

3750 крб. + 12 000 крб. = 15 750 крб.

Частка вартості муки в загальній виробничій собівартості хліба рівна 23,81% (3750 крб.: 15 750 крб. х 100%).

Прибуток від реалізації хліба становить 4250 крб. (20 000 - 15 750).

Визначимо розрахунковий прибуток, що виключається з налогооблагаемой бази:

4250 крб. х 23,81% = 1011,93 крб.

Налогооблагаемая прибуток від реалізації хліба становитиме 3238,07 крб. (4250 - 1011,93).

Таким чином, ЗАТ "Урожай" повинно сплатити до бюджету податок на прибуток в сумі 777,14 крб. (3238,07 крб. х 24%), де 24% - ставка податку на прибуток.

Тепер розглянемо порядок розрахунку налогооблагаемой прибутку від реалізації продуктів переробки сільськогосподарської продукції, коли ця переробка проводилася сторонніми організаціями на давальницьких умовах. У цьому випадку вже не має значення, чи є така переробка первинної чи ні. Пільга по оподаткуванню прибутку від продажу такої промислової продукції може бути застосована тільки в частці розрахункового прибутку, яка визначається в частці, що відноситься до сільськогосподарської сировини, що брала участь у виробництві.

Приклад 3.2.10

ЗАТ "Урожай" виростило 200 т пшениці і передало її мукомольному заводу як давальницька сировина для переробки в муку. Собівартість 1 т пшениці рівна 5000 крб. Вартість послуг мукомольного заводу - 500 000 крб. Вихід муки з 1 т зерна - 0,75 т. У звітному періоді була реалізована половина зробленої муки. Ціна реалізації - 15 000 крб. без ПДВ. Визначимо суму податку на прибуток, належний сплаті до бюджету, якщо ставка податку рівна 24%.

Спочатку визначимо виробничу собівартість всієї отриманої муки:

200 т х 5000 крб. + 500 000 крб. = 1 500 000 крб.

Розрахуємо, скільки муки було зроблено заводом:

200 т х 0,75 = 150 т

Отже, собівартість 1 т муки рівна 10 000 крб. (1 500 000 крб.: 150 т).

Питома вага витрат на виробництво пшениці в загальній собівартості муки становить 66,67% (200 т х 5000 крб.: 1 500 000 крб.).

Тепер взнаємо, яка величина прибутку ЗАТ "Урожай" від продажу муки в звітному періоді, якщо було реалізовано 75 т муки (150 т: 2):

75 т х 15 000 крб.- 75 т х 10 000 крб. = 375 000 крб.

Цей прибуток з метою оподаткування повинен бути зменшений на величину розрахункового прибутку, рівну 250 000 крб. (375 000 крб. х 66,67%).

Значить, ЗАТ "Урожай" повинно нарахувати податок на прибуток в сумі 30 000 крб. ((375 000 крб.- 250 000 крб.) х 24%).

Визначення витрат при реалізації майна

Коли організація продає своє майно, те, що визначає значення має те, яке саме майно реалізовується.

При реалізації майна, що амортизується, виручку ви можете зменшити на його залишкову вартість. Якщо внаслідок продажу основного засобу або нематеріального активу утворився збиток, на нього можна зменшувати податкову базу рівними частками протягом терміну, визначуваного як різниця між терміном корисного використання цього майна і фактичним терміном його експлуатації до моменту реалізації.

Коли вибуває інше майно (за винятком цінних паперів, продукції власного виробництва і купованих товарів) у витрати включається ціна його придбання.

При реалізації купованих товарів їх вартість можна списати одним з наступних методів:

- ФІФО (по ціні перших за часом придбання);

- ЛИФО (по ціні останніх за часом придбання);

- по середній вартості;

- по вартості одиниці товару.

Зверніть особливу увагу на те, що транспортні витрати, пов'язані з купівлею товарів (далі - транспортні витрати, що розподіляються ), мають особливий порядок списання на витрати:

1) підсумовується сальдо цих витрат на початок місяця і їх сума за звітний місяць;

2) визначається сума вартості товарів, реалізованих в звітному місяці, і залишку вартості товарів на кінець місяця;

3) показник пункту 1) потрібно розділити на показник пункту 2). У результаті вийде середній відсоток витрат, що розподіляються до загальної вартості товарів;

4) сальдо залишку товарів на кінець місяця треба помножити на середній відсоток транспортних витрат, що розподіляються. Отримана сума транспортних витрат не підлягає включенню у витрати поточного місяця;

5) накопичена сума транспортних витрат, що розподіляються меншає на показник пункту 4). Отриманий результат буде зменшувати базу по податку на прибуток.

Важливо не плутати транспортні витрати, пов'язані з придбанням товарів, з транспортними витратами, виникаючими при продажу товарів. Перші вважаються прямими витратами і списуються на витрати по мірі реалізації товарів, в той час як витрати, пов'язаний з продажем, признаються непрямими і списуються повністю в кінці кожного місяця.

Приклад 3.2.11

Таблиця 3.2.2

- -

¦ Показник ¦На початок від-¦За звітний місяць ¦На кінець від-¦

¦ ¦парного місячи-¦ ¦парного місячи-¦

¦ ¦ца ( даним¦ ¦ца ( даним¦

¦ ¦податкового ¦ ¦податкового ¦

¦ ¦обліку) ¦ ¦обліку) ¦

¦-¦-¦-¦-¦

¦Сума транспортних рас-¦ 50 000 ¦ 200 000 ¦ - ¦

¦ходів, пов'язаних з при-¦ ¦ ¦ ¦

¦отриманням товарів,¦ ¦ ¦ ¦

¦крб. ¦ ¦ ¦ ¦

¦-¦-¦-¦-¦

¦Вартість товарів, реа-¦ - ¦ 700 000 ¦ - ¦

¦лизованних в звітному¦ ¦ ¦ ¦

¦місяці, крб. ¦ ¦ ¦ ¦

¦-¦-¦-¦-¦

¦Вартість залишку това-¦ - ¦ - ¦ 300 000 ¦

¦рів на складі на кінець¦ ¦ ¦ ¦

¦місяця, крб. ¦ ¦ ¦ ¦

¦-¦-¦-¦-¦

¦Середній відсоток розбрату-¦ - ¦25% (50 000 +¦ - ¦

¦деляемих витрат до об-¦ ¦200 000): (700 000¦ ¦

¦щей вартості товарів,¦ ¦+ 300 000) х 100%) ¦ ¦

¦% ¦ ¦ ¦ ¦

¦-¦-¦-¦-¦

¦Сума що розподіляються¦ - ¦75 000 (00 000 х¦ - ¦

¦транспортних витрат,¦ ¦25%) ¦ ¦

¦що не включаються у витрати¦ ¦ ¦ ¦

¦поточного місяця, крб. ¦ ¦ ¦ ¦

¦-¦-¦-¦-¦

¦Сума що розподіляються¦ - ¦175 000 (0 000 +¦ - ¦

¦транспортних витрат,¦ ¦200 000 - 75 000) ¦ ¦

¦що включаються у витрати¦ ¦ ¦ ¦

¦поточного місяця, крб. ¦ ¦ ¦ ¦

- -

Нагадаємо, що в будь-якому випадку крім вартості майна, що продається, що списується зменшувати виручку будуть також витрати, безпосередньо пов'язані з цією реалізацією: витрати по зберіганню, обслуговуванню, транспортуванню майна, що реалізовується і т. п.

Визначення суми витрат на виробництво і реалізацію,

порядок оцінки незавершеного виробництва, залишків готової

продукції, товарів відвантажених

Якщо ви застосовуєте метод нарахування, витрати на виробництво і реалізацію треба поділяти на прямі і непрямі.

До прямих витрат відносяться:

- матеріальні витрати;

- витрати на оплату труда персоналу і суми єдиного соціального податку, нарахованого на ці суми;

- суми нарахованої амортизації виробничих основних коштів.

До непрямих відносяться всі інакші суми витрат, за винятком внереализационних. Вони зменшують податкову базу звітного (податкового) періоду) в повному об'ємі.

На відміну від непрямих, прямі витрати не можна в повному об'ємі визнавати в звітному (податковому) періоді - частина їх повинна бути розподілена на залишки незавершеного виробництва (НЗП) і не реалізованої готової продукції (ГП). Причому в звітному місяці розподілу підлягають прямі витрати, що склався з їх сальдо на початок місяця і накопичених за місяць витрат.

НЗП - це продукція (роботи, послуги), не минула всіх стадій обробки (виготовлення), передбачених технологічним процесом, а також закінчені, але не прийняті замовником роботи і послуги.

Розподіляти прямі витрати на НЗП по роботах (послугам), треба пропорціонально доле НЗП в загальному об'ємі що виконуються протягом місяця замовлень на виконання робіт (надання послуг).

Відносно продукції сума прямих витрат розподіляється на залишки НЗП пропорціонально доле прямих витрат в плановій (нормативної, кошторисної) вартості продукції.

Після того, як частина прямих витрат була віднесена до НЗП, бухгалтер повинен оцінити, яка їх частина відноситься до залишків ГП на складі. Для цього він:

1) до суми прямих витрат, що доводиться на залишки ГП на початок місяця, додає суму прямих витрат, продукції, що доводиться на випуск в поточному місяці (за мінусом витрат, що доводяться на НЗП);

2) з показника пункту 1) віднімає суму прямих витрат, що доводиться на відвантажену в поточному місяці продукцію. Отримана різниця - це і є та частина прямих витрат, яка відноситься до залишку ГП на складі і не зменшує базу по податку на прибуток.

Отже, ви відняли із загальної суми прямих витрат ті витрати, які відносяться до НЗП і залишкам ГП на складі. Чи Можна на їх частину, що залишилася зменшити базу по податку на прибуток? Якщо вся відвантажена вами продукція є реалізованою, то можна.

Але якщо на рахунку 45 "Товари відвантажені" врахована частина не реалізованої поки продукції, то вам необхідно знайти частину прямих витрат, що відносяться до неї. Зокрема, така ситуація можлива при реалізації своєї продукції через комісіонера (агента).

Розрахунок буде будуватися аналогічно попередньому:

1) до суми прямих витрат, відвантаженої, що доводиться на залишки, але не реалізованої ГП на початок місяця додається сума прямих витрат поточного місяця, що доводяться на таку продукцію (за мінусом витрат, які відносяться до залишків НЗП і ГП на складі);

2) з показника пункту 1) віднімається сума прямих витрат, що доводяться на реалізовану в поточному місяці продукцію. Отриманий результат - це ті витрати, які відноситься до залишку відвантаженої, але не реалізованої ГП і не зменшує базу по податку на прибуток.

На суму прямих витрат, що залишилася бухгалтер може зменшити налогооблагаемую базу по податку на прибуток.

Приклад 3.2.12

Таблиця 3.2.3

- -

¦ Початкові дані до розрахунку НЗП ¦

¦-¦

¦ Показник ¦На початок звітного¦За звітний¦На кінець звітного¦

¦ ¦місяця (про даним ¦місяць ¦місяця (про даним¦

¦ ¦податкового обліку) ¦ ¦податкового обліку) ¦

¦-¦-¦-¦-¦

¦Сума прямих витрат¦ 20 000 ¦ 80 000 ¦ - ¦

¦на виробництво¦ ¦ ¦ ¦

¦цеглин, крб. ¦ ¦ ¦ ¦

¦-¦-¦-¦-¦

¦Залишки глини на¦ - ¦ - ¦ 1000 ¦

¦складі, кг ¦ ¦ ¦ ¦

¦-¦-¦-¦-¦

¦Витрачені глини¦ - ¦ 9000 ¦ - ¦

¦на виробництво¦ ¦ ¦ ¦

¦цеглин, кг ¦ ¦ ¦ ¦

¦-¦

¦ Розрахункові показники ¦

¦-¦

¦Сума НЗП на кінець звітного місяця ¦10 000 крб. ((1000 кг: (9000¦

¦ ¦кг + 1000 кг) х (20 000 крб.¦

¦ ¦+ 80 000 крб.)) ¦

¦-¦-¦

¦Сума прямих витрат, що відноситься до про-¦90 000 крб. (20 000 + 80 000¦

¦винищеної в звітному місяці продукції ¦- 10 000) ¦

¦-¦

¦Початкові дані до розрахунку прямих витрат, що доводяться на залишок ГП¦

¦на складі ¦

¦-¦

¦ Показник ¦На початок звітного¦За звітний¦На кінець звітного¦

¦ ¦місяця (про даним ¦місяць ¦місяця (про даним¦

¦ ¦податкового обліку) ¦ ¦податкового обліку) ¦

¦-¦-¦-¦-¦

¦Сума прямих зат-¦ 60 000 ¦ - ¦ - ¦

¦рат, що доводяться¦ ¦ ¦ ¦

¦на випуск ГП, на¦ ¦ ¦ ¦

¦початок місяця, крб.¦ ¦ ¦ ¦

¦-¦-¦-¦-¦

¦Кількість продук-¦ 8000 ¦ - ¦ 3000 ¦

¦ції на складі, шт. ¦ ¦ ¦ ¦

¦-¦-¦-¦-¦

¦Зроблене продук-¦ - ¦ 7000 ¦ - ¦

¦ції за звітний ме-¦ ¦ ¦ ¦

¦сяц, шт. ¦ ¦ ¦ ¦

¦-¦

¦ Розрахункові показники ¦

¦-¦

¦Сума прямих витрат, що відноситься до ос-¦30 000 крб. ((3000 шт. : ¦

¦татку ГП на складі на кінець звітного ме-¦(8000 шт. + 7000 шт.) х¦

¦сяца ¦(60 000 крб. + 90 000 крб.)) ¦

¦-¦-¦

¦Сума прямих витрат, що відноситься до від-¦120 000 крб. (60 000 + 90 000¦

¦завантаженої в звітному місяці продукції ¦- 30 000) ¦

¦-¦

¦Початкові дані до розрахунку прямих витрат, що доводяться на реалізований-¦

¦ную ГП ¦

¦-¦

¦ Показник ¦На початок звітного¦За звітний¦На кінець звітного¦

¦ ¦місяця (про даним ¦місяць ¦місяця (про даним¦

¦ ¦податкового обліку) ¦ ¦податкового обліку) ¦

¦-¦-¦-¦-¦

¦Залишок відвантажений-¦ 0 ¦ - ¦ 2000 ¦

¦ний, але не реализо-¦ ¦ ¦ ¦

¦ванної продукції,¦ ¦ ¦ ¦

¦шт. ¦ ¦ ¦ ¦

¦-¦

¦ Розрахункові показники ¦

¦-¦

¦Сума прямих витрат, що відноситься до від-¦20 000 крб. (2000 шт.: (8000¦

¦завантаженої, але не реалізованої в звітному¦шт. + 7000 шт.- 3000 шт.) х¦

¦місяці продукції (є залишком на¦120 000 крб.) ¦

¦кінець звітного місяця) ¦ ¦

¦-¦-¦

¦Сума прямих витрат, належних в звіт-¦100 000 крб. (120 000 -¦

¦ном місяці включенню у витрати на произ-¦20 000) ¦

¦водство і реалізацію, зменшуючу налого-¦ ¦

¦оподатковуваний прибуток ¦ ¦

- -

Визначення податкової бази по діяльності, пов'язаній з

використанням обслуговуючих виробництв і господарств

Більшість сільськогосподарських підприємств мають в своєму складі обслуговуючі виробництва і господарства: підсобне господарство, об'єкти ЖКХ, соціально-культурної сфери і т. д. Вони здійснюють реалізацію послуг, як своїм працівникам, так і стороннім особам.

Прибуток обслуговуючих виробництв і господарств оподатковується в загальному порядку. Але, як правило, діяльність таких підрозділів збиткова.

Якщо внаслідок діяльності обслуговуючих виробництв і господарств отриманий збиток, його можна визнати для цілей оподаткування тільки при дотриманні наступних умов:

- ціна реалізації продукції, робіт, послуг відповідає відпускним цінам на аналогічну продукцію, роботи, послуги, встановленим спеціалізованими організаціями того ж профілю, для яких ці види діяльності є основними;

- витрати обслуговуючих виробництв і господарств не перевищують звичайні витрати спеціалізованих організацій по даних видах діяльності;

- умови виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг близьке до умов діяльності спеціалізованих організацій, для яких ця діяльність є основною.

Якщо ці умови не дотримуються, платник податків може гасити отриманий збиток протягом терміну, що не перевищує 10 років, за рахунок прибутку від цих же видів діяльності.

Визначення податкової бази по операціях з цінними паперами

Доходи від операцій по реалізації або погашенню цінних паперів визначаються виходячи з ціни їх реалізації або погашення, а також суми накопиченого процентного (купонного) доходу, якщо вона раніше не була врахована для оподаткування.

Витрати при реалізації (або інакшому вибутті) цінних паперів складаються з витрат на їх придбання, реалізацію, суми процентного (купонного) доходу, сплаченої платником податків, якщо ця сума не була раніше врахована при оподаткуванні.

Списання на витрати вартості вибулих цінних паперів відбувається по одному з методів:

- по вартості перших за часом придбань (ФІФО);

- по вартості останніх за часом придбань (ЛИФО);

- по вартості одиниці.

Податкову базу по операціях з цінними паперами платник податків повинен визначати окремо. При цьому треба організувати відособлений облік операцій з цінними паперами, обіговій і не обіговій на організованому ринку цінних паперів.

Якщо в податковому періоді ви отримали збиток від вибуття цінних паперів, то в майбутніх податкових періодах ви зможете зменшити на нього прибуток тільки від реалізації цінних паперів саме такого типу. При цьому перенесення збитків на майбутнє відбувається в порядку, встановленому статтею 283 Податкового кодексу (про що ми поговоримо в одному з наступних розділів).